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2018年12月4日，最高人民法院召開新聞發布會，發布第二批人民法院充分發揮司法職能保護企業家財產權和合法權益典型案例。這批有6起，第一起是張莫強虛開增值稅專用發票。本案中，最高法院明確指出其不具有騙取國家稅款的目的，未造成國家稅款損失，其行為不構成虛開增值稅專用發票罪。虛開增值稅專用發票罪是目的犯還是行為犯，長期以來爭論不休，最高法院的審查意見給出了明確的答案，這也與我國稅務律師在虛開案件中的辯護立場一致。該意見不僅修正和完善了刑法體系中虛假開業罪的構成要件，也為深圳代理公司對企業更名、出售、代叫、代開等不以騙稅為目的的虛假開業行為發送注冊公司支持提供了權威支持，為虛假開業刑事案件的司法審判實踐指明了方向。本文將詳細梳理最高法院最新權威意見、虛假刑事案件經典論據、相關裁判案例及學者意見。

　　一、最高院明確：不以騙取稅款為目的、未造成稅款損失的不成立虛開增值稅專用發票罪

12月4日12點；公開開放日，最高人民法院召開新聞發布會，發布第二批人民法院充分發揮司法職能保護企業家財產權和合法權益典型案例。

該批公布的六起案件中，第一起是張某強虛開增值稅專用發票案。針對該案，最高法院指出，改革開放以來各類企業特別是民營企業經營中存在的不規范問題，要從發展的角度客觀對待，依法妥善處理，明確不針對騙稅行為，不造成國家稅收損失的行為，不構成虛開增值稅專用發票罪。這是對Xi總書記關于要從發展的角度看待一些民營企業歷史上存在的一些不規范行為，犯罪要依法法定，涉嫌犯罪原則上絕不處理的觀點的具體落實。本次大會最值得我們關注的是，最高法院指出，今后將繼續公布保護產權和企業家合法權益的典型案例，為各級法院審理涉產權案件提供參考和指導。雖然我國是法定國家，但由于刑法修改周期長、成本高，最高法院通過發布指導性案例，在指導各級法院審理同類型案件方面發揮了積極作用。同時，最高法院提出，將繼續加強對地方各級法院處理各類涉及產權和企業家權益投訴的監督指導。

　　二、最高院第二批典型案例之一：張某強虛開增值稅專用發票案

(1)案情介紹

張莫強是一家龍骨廠的經理。因為龍骨廠是小規模納稅人，不可能開具專用發票。因此，張莫強代鑫源公司簽訂合同、收款、開具發票，某市稽查所因虛開增值稅專用發票被起訴。

(二)判決結果

　　三、虛開增值稅專用發票罪的長久爭論終落下帷幕

1.目的犯、行為犯和結果犯的由來已久。

長期以來，虛開增值稅專用發票罪屬于目的犯、行為犯還是后果犯，在法學理論界和司法實務界一直存在爭議，給司法機關辦理虛開增值稅專用發票案件帶來了較高的誤判風險，導致同一案件時有不同的裁判現象。

這場犯罪辯論有三個主要原因:

(1)犯罪的規定簡單。

《刑法》第二百零五條規定，虛開增值稅專用發票或者虛開其他發票騙取出口退稅、抵扣稅款的，屬于犯罪。& hellip目前尚不清楚該罪是故意犯罪還是行為犯罪。

(2)本罪是為適應1994年增值稅改革后打擊的需要而設立的。

增值稅專用發票具有抵扣稅款的功能。增值稅制度實施之初，虛開虛開犯罪猖獗，給國家稅收造成嚴重損失。基于當時的特殊時代背景，1995年全國人大常委會作出了虛開罪，并配置了茂名、東坑鎮法定最高刑死刑，并未規定該罪是以犯罪為目的。

(3)本罪成立時，虛開行為簡單，均以騙取稅款為目的。

本罪成立時，不存在以騙取國家稅款為目的的開、關、代開、催繳等行為，立法中未予考慮。

2.實踐呼吁:應采用目的論的有限解釋，將本罪解釋為非法定目的犯。

隨著增值稅制度的逐步實施，在實踐中，以騙取稅款為目的的欺詐行為開始出現。將欺詐行為以本罪定罪而不區分其是否具有騙稅目的，不僅違反刑法的公平原則，也不能實現設立本罪保護國家稅收安全的初衷。

(1)從法益侵害的角度

虛開增值稅專用發票違反發票管理秩序。但增值稅專用發票可以憑票抵扣稅款的特殊功能決定了需要判無期徒刑的較高法定刑。如果國家稅收沒有被騙取，我們認為本罪的法益沒有受到侵害，不應該受到刑法的評價。

(2)從刑法體系的角度

刑法第三章第六節危害稅收征管罪是從保護國家稅收不受損失的角度出發。如果單看造成國家稅收流失的機制，虛開增值稅專用發票也屬于刑法第二百零一條規定的偷稅犯罪，即虛開增值稅專用發票也是偷稅的一種。刑法之所以單獨規定犯罪并予以嚴懲，是因為增值稅是我國最大的稅種，而騙取增值稅的行為對國家稅收的危害更大。為了實現增值稅的特殊保護，本罪單獨列出。如果虛開不是以騙取稅款為目的，而是以逃避消費稅等其他目的，則不應以本罪論處。

(3)根據罪刑法定原則。

《刑法》第二百零五條規定，作虛假陳述罪是嚴重犯罪和特殊犯罪，最高刑為無期徒刑。因此，其所評價的犯罪行為應當具有極高的社會危害性，所有的犯罪人在不區分其主觀目的的情況下都會被以虛假陳述罪定罪，不符合罪刑法定原則。

因此，我們認為應當采用目的論的有限解釋，將本罪解釋為非法定目的犯。最高法院的指導意見也支持該罪為目標犯的觀點，司法實踐與學界的爭論也從最高法院層面給出了最終結論。司法界應達成共識:即主觀上不具有騙稅目的，客觀上不造成增值稅稅款流失的行為，不構成虛開增值稅專用發票罪。各地法院在審理案件時，應嚴格遵循最高法院的意見，不僅要看是否存在虛開行為，還要考慮行為人主觀上是否具有騙取稅款的目的。這是指不以騙稅為目的的行為，如打電話、代開、圍開、融資交易等。，不應包括在本罪中，而地方法院應執行它們。在新聞發布會上，最高法院還提出要繼續加強對地方法院的監督指導。

　　四、最高院意見對當前虛開疑難案件司法處理的指導意義

最高法院在典型案例出版中的權威觀點& mdash& mdash不以騙稅為目的，不造成稅收損失的行為，不構成虛開罪。首先完善了刑法第二百零五條規定的構成要件，增加了本罪的主觀客觀要件和危害后果。這一權威意見為地方法院的司法審判實踐提供了明確、具體、積極的指導。

其次，最高法院的權威意見也為一些特定行業疑難虛假案件的處理指明了方向。以近年來爆發的石化行業虛開發票變更案為例。石化企業通常通過更改發票名稱來逃避消費稅。結合最高法院的指導意見，石化行業企業是否具有騙取稅款的目的，成為能否以虛假陳述罪定罪的關鍵。在這里，我們需要澄清逃稅和稅務欺詐。偷稅是指企業偷稅漏稅，但未繳納應納稅款，使國家適用的稅種未能實現，對國家原有稅種沒有造成損失。騙稅是指企業非法騙稅，不應扣除，從而給原國家稅收造成損失。

根據增值稅計稅方式，發票名稱變更不會影響增值稅計稅。換句話說，只要更名鏈條中的企業在各自交易環節如實申報繳納增值稅，就不會造成國家增值稅稅收流失，也不會侵犯國家原有的稅收利益。分析更名銷售案的實質，石化行業企業旨在通過更名隱瞞生產加工行為，逃避未繳納的消費稅，是偷稅，而不是騙稅。根據《刑法》和《稅收征管法》第二百零一條規定，未經行政機關處理的偷稅案件，不得進入司法程序。因此，為挽回國家稅收損失，石化行業更名銷售應終止司法審判程序，啟動行政稅務處理程序。

綜上所述，根據最高法院此次的指導意見和我國《刑事訴訟法》第十五條的規定，更名銷售案件正在司法程序中的，應當撤銷案件，不起訴或者終止審理，應當退回更名銷售案件的性質，啟動行政執法程序，由主管稅務機關核實納稅損失的主體和數額，作出處理和處罰決定。各地要嚴格遵守。他們不應該被判虛開增值稅專用發票。如果他們被判虛開增值稅專用發票，應啟動司法監督程序予以糾正。

附件:

(一)以騙稅為目的的虛假開業行為不構成虛假開業罪的司法裁判案件摘要。

1.、李有強、丁、顏金岱、、許提供虛假會計報告并出具證明文件(銀川市中級人民法院《最高人民檢察院通報》2004年第5期)

2.福建省泉州市松原金地實業有限公司偽造、出售偽造的增值稅專用發票案(福建省高級人民法院，(2001)閩鐘惺字第391號)

3.呂才興虛開抵扣稅款發票案(浙江省高級人民法院，2001年12月29日)

4.李某甲、乙犯虛開增值稅專用發票罪(宜賓市中級人民法院，(2016)川15刑113號)

5.何某甲、羅虛開增值稅專用發票罪(宜賓市中級人民法院，(2016)川15刑110號)

6.張永軍虛開增值稅專用發票、非法經營案(石家莊市中級人民法院，(2017)冀01第334號)

7.崔志祥虛開抵扣稅款發票案(青島市中級人民法院，(2017)魯02刑二號)

(2)以騙稅為目的的虛開行為不構成虛開罪的司法解釋文件(節選)。

1.最高人民法院研究室關于如何認定以關聯公司名義實施經營活動、讓公司為自己虛開增值稅專用發票行為性質的批復(法研〔2015〕58號)

行為人進行了實際經營活動，主觀上沒有騙取稅款抵扣的意思表示，客觀上沒有造成國家增值稅流失的，不應當認定為刑法第二百零五條規定的虛開增值稅專用發票；符合偷稅等犯罪構成要件的，可以按其他犯罪論處。

行為人主觀上沒有騙取稅款抵扣的故意，客觀上沒有造成國家增值稅流失的，不應以虛開增值稅專用發票罪論處。虛開增值稅專用發票罪的法定最高刑為無期徒刑，屬于嚴重犯罪。如果將本罪理解為行為，只要虛開增值稅專用發票違反增值稅專用發票管理秩序，就構成犯罪，將被判處重刑，不符合罪刑法定、罪責刑相匹配的原則。

2.浙江省高級人民法院第二刑事法庭關于印發《浙江省法院經濟犯罪疑難問題座談會紀要》的通知(浙高法〔2005〕1號2)

虛開增值稅專用發票的真正危害在于抵扣稅款，從而給國家稅收造成損失。確有證據證明行為人沒有偷稅、騙稅的主觀目的，客觀上不會造成國家稅收損失。虛開增值稅專用發票的行為不應以虛開增值稅專用發票罪論處。

3.全國法院審理經濟犯罪案件座談會紀要(2004年)

刑法規定虛開增值稅專用發票是犯罪，主要是為了懲治那些通過偷稅、騙取等方式為自己或者他人虛開增值稅專用發票的人。有證據證明行為人主觀上不具有偷稅、騙稅目的，客觀上沒有造成國家稅收損失的，虛開增值稅專用發票行為不應以虛開增值稅專用發票罪論處。構成“提供虛假財務報告”等其他犯罪的，應當以其他罪定罪處罰。

(三)刑法學界的代表性觀點認為，虛假開業行為不以騙稅為目的設立虛假開業罪。

1.陳興良:對不以騙稅為目的的虛開發票行為的定性研究：& mdash法律商業研究中非法定目的罪犯的案例研究。

刑法第二百零五條規定的虛開發票罪對騙取稅款的目的沒有明確規定，顯然不是法定目的犯罪。至于是否為目的犯的非法定犯，如前所述，刑法理論上存在爭議。從呂才興案的判決來看，一、二審人民法院確認虛開發票罪應以騙取稅款為目的，故該罪屬于故意犯罪。從呂才興案的判決理由可以推導出以下規則:虛開增值稅專用發票罪、騙取出口退稅罪、抵扣稅款發票罪。行為人即使虛開發票，主觀上沒有扣稅的意思表示，也不構成本罪。

行為人主觀上沒有抵扣稅款的目的，只是一般的虛假收費，不會侵犯稅收征管制度，是違反發票管理的一般行為，不能構成本罪。

2.康英:虛開增值稅專用發票罪是否屬于目的犯，見于《法學雜志》。

如果行為人虛開增值稅專用發票，但主觀上并非故意使用或者客觀上不可能用于抵扣稅款或者騙取出口退稅，那么這種虛開發票行為只違反了國家發票管理規定，在行政上是違法的，應當受到相應的行政處罰，不應認定為具有刑事違法性的虛開發票。

3.牛克干:虛開增值稅專用發票罪與非罪的認定，人民司法。

確有證據證明行為人主觀上沒有偷稅、騙稅的客觀目的，客觀上不會造成國家稅收流失等嚴重后果。雖然從字面上看符合《刑法》第二百零五條的規定，但認定行為人具有刑事違法性恐怕不符合立法本意。

對于類似本案的行為是否定罪，理論界和實務部門眾說紛紜。在這種分歧的情況下，選擇有利于被告的適度立場更符合法無明文不為罪、法無明文不為罪和法無明文不為罪原則的要求。

4.牛克干:虛開專用發票罪的法律適用，人民司法。

確有證據證明行為人沒有偷稅、騙稅的客觀目的，客觀上不會造成國家稅收損失。虛開增值稅專用發票罪不予處罰。

5.王、戴嘉玲:《法律制度與社會》關于虛開增值稅專用發票罪主觀方面的研究。

從刑法的功能來看，將虛開增值稅專用發票的一切行為都視為犯罪，是不符合刑法效率原則的。刑法由絕大多數禁止性規范和少數命令行規范組成。刑法不是教人做什么，而是指出禁止什么行為。虛開增稅專用發票的行為如果沒有實質侵權，或者侵權沒有達到一定程度，使用處罰往往達不到效果。

6.趙剛:虛開增值稅專用發票主觀目的研究，經濟學、法學。

我們認為，虛開增值稅專用發票罪屬于非法定目的犯罪，偷稅目的必須是本罪成立的必要條件。

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